主要财务报表
主要财务报表(The main financial statements)
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主要财务报表是指所提供的会计信息比较全面、完整，能基本满足各种信息需要者的不同要求的财务报表。现行的主表主要有三张，即资产负债表、利润表和现金流量表。
主要财务报表的内容[1]
(一)资产负债表
资产负债表是反映企业在某一特定时日财务状况的财务报表，是一张重要的报表。它包括三方面的内容：企业所有或控制、并预期可给企业带来经济利益的资源，即企业的资产；企业过去交易或事项形成的、并预期会导致企业经济利益流出的现时义务，即企业的负债；企业所有者在企业资产中享有的经济利益，即所有者权益。这三方面的内容是按会计等式“资产=负债+所有者权益”来排列的，并作了进一步的分类。资产负债表一般采用左右结构(即“T”式)，其中，资产一般排在资产负债表的左边，并根据各资产流动性的强弱自上而下进行列示：负债和所有者权益分别列示在资产负债表右边的上下方，负债又按照偿还的先后顺序自上而下进行排列，所有者权益是按投入资本和留存收益的顺序列示的。资产负债表主要揭示了如下财务信息：
1．企业资金的占用，也就是企业的资产情况。包括资产总额、资产的结构和分布等情况。对此可以进一步揭示资产结构的合理性以及资产的流动性。
2．企业资金的来源。对于企业来说，形成企业资产的资金有两个来源：债权人提供的资金以及企业所有者的投资。这二者各自占资产总额的比例大小反映了企业的资本结构，可进一步揭示出企业的财务风险及财务杠杆作用的发挥情况。
3．资产和负债的对照关系。资产负债表中，资产按流动性强弱分为流动资产和非流动资产(或长期资产)，负债按偿还期的长短分为流动负债和长期负债。这种左右对照关系，可以分析出企业资产的流动性及其偿债能力。
在新创企业中，一般无长期投资、短期投资等项目，但其他资产会不同程度地存在。
(二)利润表
利润表是反映企业一定会计期间经营成果的形成的财务报表。它反映了一定期间企业的收入和相应的成本、费用以及最终形成的利润。我国采用的是多步式利润表，即分步进行计算，包括主营业务利润、营业利润、利润总额以及净利润。这种分步式利润表提供了财务报表分析所需的中间数字，有利于揭示利润的形成和原因，以及对企业的获利能力作出预测。在新创企业中，可以采用单步式，即将所有的收入列示在上方，所有的费用、成本、损失列示在下方，上下方相减得出净利润。
(三)现金流量表
现金流量表是以现金(包括库存现金以及可以随时用于支付的存款)及现金等价物(一般指在未来3个月内能够变现，价值变动风险很小的投资)为编制基础，反映企业一定期间的现金(含上述现金及现金等价物，下同)流入、流出以及净流量增减变动情况的财务报表。这是我国1998年新增加的一张报表，也显得尤为重要。这张表揭示了企业在一定期间内现金流入的来源及其数额、现金流出的去路及其数额，以及现金的净流量。它从现金及现金等价物这个角度，更深刻、更客观地反映了企业的财务状况，有助于进一步揭示企业生成现金的能力、偿债能力及支付能力，评价利润的质量，预测未来的现金流量。在崇尚“现金为王”的时代，企业经营者必须更加重视这张报表。该表分为三个部分，第一部分为“经营活动现金流量”，反映企业从市场竞争中获取现金的能力；第二部分为“投资活动现金流量”，反映企业购建固定资产等投资活动的现金流入流出情况，对新创企业来说，主要表现为现金流出；第三部分为“筹资活动现金流量”，反映企业从企业外部取得资金情况，对新创企业来说，主要表现为股东投入资本、从银行获得贷款等现金流入情况。
主要财务报表的编制方式[2]
资产负债表的编制方法
资产负债表分为表首、表身、表尾三个部分，各部分内容不同，填制方法也有差别。表首中应重点注意编制日期。由于资产负债表是一张静态报表，反映的是企业某一日期的财务状况，故该表的编制日期应填列具体的报告日期。资产负债表若无日期或日期有误，该表使用者毫无价值。下面重点说明表身项目的填列方法：
由于资产负债表指标提供的是时点数，所以，表身中各指标均按项目的期末余额填列。
“年初数”栏各项目数字，应根据上年末资产负债表“期末数”栏内所列数字填列。如果本年度资产负债表规定的各个项目名称和内容与上年度不一致，应对上年年末资产负债表各项目的名称和数字按照本年度的规定进行调整，填入报表中的“年初数”栏内。
“期末数”栏各项目主要根据有关账簿记录填列，具体的数据来源可通过以下几种方式取得：
首先，直接根据有关总分类账户的期末余额填列。从表中可以看出：资产负债表内大部分项目名称与总分类账户名称一致，这些项目一般可直接根据所对应的总分类账户的期末余额填列。例如：固定资产原价项目，可直接根据“固定资产”账户的借方期末余额填列；短期借款项目，可直接根据“短期借款”账户的贷方期末余额填列；等等。
其次，根据有关总分类账户的期末余额分析、计算填列。某些资产负债表项目并没有与之对应的总分类账户，这些项目应视具体内容而采用不同的填列方法。其中方法之一，是根据若干个总分类账户的期末余额计算后填列。例如：货币资金项目，应根据“现金”、“银行存款”、“其他货币资金”账产借方期末余额的合计数填列；存货项目包括的内容广，涉及的账户更多。某些项目即使有对应的总分类账户，由于报表项目反映的内容与账户核算的内容不一致，应进行分析、计算后才能填列。如其他应收款项目，需按期末实际的其他应收款余额扣除相应的坏账准备后的净额填列；在建工程、无形资产项目，按这些账户的期末余额扣除相应的减值准备后的金额填列等。还有1年内到期的长期债券投资、1年内到期的长期负债等项目，应根据有关总分类账户的期末余额分析后才能填列。这里不再展开，留待专业会计课中详细介绍。
需要指出的是，对按规定提取减值准备的八项资产，根据重要性原则，只有“固定资产减值准备”在资产负债表中设单项反映，其他七项资产的期末金额均按扣除减值准备后的期末账面价值填列。
最后，根据明细账户余额计算填列。资产负债表有些项目不能根据总账或若干个总账的期末余额填列，需要根据相关总账所属的明细账户的期末余额分析后填列。如应收账款项目，根据“应收账款”、“预收账款”账户所属明细账产的借方期末余额之和扣除相应的坏账准备后的金额填列；应付账款项目，根据“应付账款”、“预付账款”账户所属明细账户的贷方期末余额之和填列；等等。
利润表的编制方式
利润表中“本月数”栏反映各次各项目的本月实际发生数，在编制年度会计报表时，填列上年全年累计实际发生数，并将“本月数”栏改成“上年数”栏。如果上年度利润表的项目名称和内容与本年度利润表不相一致，应对上年度报表项目的名称和数字按本年度的规定进行调整，并按调整后的数字填写入报表的“上年数”栏。报表中的“本年累计数”栏，反映各项目自年初起至报告期末的累计实际发生额。
利润表内的各项数字，应以有关总分类账户本期发生额为依据填列。具体填列方法主要有以下几种：
1．根据有关账户的发生额分析填列大多数报表项目的填列都是采用这种方法，如主营业务收入、营业成本、销售费用、管理费用、财务费用、营业税金及附加、投资收益、营业外收入、营业外支出、以前年度损益调整、所得税。通常，收入类项目是根据账户的贷方发生额填列，费用类项目是根据账户的借方发生额填列。
2．根据两个账户的发生额分析计算填列这类项目主要是其他业务利润，其他业务利润应根据“其他业务收入”账户和“其他业务支出”账户的发生额分析计算填列。
3．根据表内项目加减填列这类项目具体包括主营业务利润、营业利润、利润总额、净利润。
现金流量表的编制方法
在现金流量表中，对经营活动现金流量的计算和列示有两种方法，即直接法和间接法。
1．直接法
以直接法计算经营活动现金流量，其特点是以本期营业收入为起算点，调整与经营活动相关的流动资产和流动负债的增减变化，将利润表中以权责发生制为基础计算的收入与费用项目，转换为以收付实现制为基础计算的收现的收入与付现的费用。在直接法下，不影响现金的收入、费用与营业外收支，不需要列入现金流量表。直接法下收入、费用项目转换为经营活动现金流量的公式如图1。
2．间接法
间接法以净利润为起算点，通过调整某些相关项目后，产生经营活动的现金流量。
净利润为收入总额与费用成本总额之差，而收入又可分为收现的收入和应计的收入，费用也可分为付现的费用和应计费用。公式如下：净利润=收入-费用=(收现的收入+未收现的收入)-(付现的费用+未付现的费用)
移项可得：收现的收入-付现的费用=净利润-未收现收入+未付现的费用(现金净流量)
在净利润基础上，调整不涉及现金的收入与费用，再辅以非现金流动项目增减变化对现金的影响，以及与投资、筹资现金流量有关的收入、费用项目对净利润影响的调整，即得到经营活动产生的现金流量。
采用间接法将净利润调整为经营活动的现金流量，须经过以下三大项目的调整：
(1)不涉及现金的经营性收入项目的调整
不涉及现金的经营性收入项目按权责发生制原则记入利润表，但并未流入现金，为了将净利润调节为现金收付制下的经营活动现金流量，调整时须予以扣除。对于不涉及现金的费用、损失项目，在计算净利润时已作扣除，但这部分费用、损失项目并不流出现金，故须加回到净利润中。
(2)不属于经营活动的损益
在利润表中，净利润计算时包括了一些非经营活动的项目，如投资收益、筹资引起的财务费用等，这些项目将在投资活动、筹资活动中加以列示，故按间接法计算经营活动产生的现金流量时，须予以剔除。
(3)非现金流动项目的调整
非现金流动资产与现金之间发生变化，会引起现金流量的增减变动。非现金流动资产的增加会减少现金流量，反之则增加现金流量。如应收账款的收回，造成非现金流动资产的减少和现金流入；而流动负债的增加会增加现金流量，反之则减少现金流量，如借入短期借款，这项流动负债的增加直接导致现金流入。
间接法的主要优点在于它能反映净利润和经营活动产生的现金流量净额的差异，也就是将利润表与资产负债表有机地联系在一起。
主要财务报表的审计[3]
主要财务报表，是指资产负债表、利润表、现金流量表及所有者权益(或股东权益)变动表。因此，主要财务报表的审计，就是对这几张财务报表及相关附注进行的审计。下面简要阐述主要财务报表审计的内容。
资产负债表的审计
资产负债表是反映会计主体在特定时日财务状况的财务报表。对资产负债表审计，可从下列两方面进行：一方面，对其外在形式和编制技术进行审计；另一方面，对其内含项目和反映内容进行审计。具体说来，主要有：
1．根据会计恒等式“资产=负债+所有者权益(或股东权益)”，核对资产负债表中资产、负债及所有者权益的总计金额是否正确，资产总额与负债及所有者权益总额是否相等。
2．根据该表的编制要求，查明资产负债表中各项目的填制是否齐全，有无漏列或错填，有关手续是否完备。
3．根据财务报表之间的勾稽关系，审查不同财务报表中有关项目的内容与金额是否相符或相等。
4．根据资产负债表与有关账簿之间的勾稽关系，审查资产负债表中各项目的填制是否正确。
5．根据资产负债表中各项目数据的相互关系，审查有无不符之处或异常现象，以确定进一步审计的重点。
6．必要时，应进行账实核对、账证核对、账账核对及账表核对，以查明有关财务资料是否正确、可靠，其所反映的内容是否公允、合法。
利润表的审计
利润表是反映会计主体在特定会计期间内经营成果的会计报表。对利润表审计，也可以从其外在形式和编制技术以及内含项目和反映内容两方面进行。具体说来，主要有：
1．根据利润表中有关项目之间的数量关系，核对其计算是否正确。
2．根据该表的编制要求，查明利润表中各项目的填制是否齐全，有无漏列或错填，有关手续是否完备。
3．根据财务报表之间的勾稽关系，审查不同财务报表中有关项目的金额是否相符或相等。
4．根据利润表与有关账簿之间的勾稽关系，审查利润表中各项目的填制是否正确。
5．根据利润表中各项目的重要性及数据的大小，分析、判断有无可疑之处或异常现象，以确定进一步审计的重点。
6．根据掌握的情况，查明有关会计资料是否正确、可靠，其所反映的内容是否公允、合法。利润表中各项目的审计，详见后面各有关章节。
现金流量表的审计
现金流量表是反映会计主体在特定会计期间内现金和现金等价物的流入和流出情况的财务报表。与前述两张财务报表的审计一样，现金流量表审计可以从其外在形式和编制技术以及内含项目和反映内容两方面进行。具体说来，主要有：
1．根据该表的内在机理，查明有关项目的计算是否正确。如核对直接法下“经营活动产生的现金流量净额”项目的金额与间接法下将净利润调节为“经营活动产生的现金流量净额”，查明表中该项目的计算是否正确。又如，将表中“现金及现金等价物净增加额”项目的金额与补充资料中最后一项相核对，查明表中该项目的计算是否正确。
2．根据该表的编制要求，查明现金流量表中各项目的填制是否齐全，有无漏列或错填，有关手续是否完备。
3．根据该表的基本要求和有关规定，查明表中现金等价物是否符合确认标准，有无随意变更其确认标准。例如，有无将不能随时用于支取的存款确认为现金等。
4．根据有关现金流量分类与披露的规定，审查现金流量表中所填项目是否符合现金流量分类及其列示的要求，有无错列或不当反映。如应收账款或应收票据的期初期末差额为负数时，计算中若仍用了负数而未用零，则会导致表中“销售商品、提供劳务收到的现金”项目的金额不正确。又如，“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”项目，是否包括了应当除外的为购建固定资产而发生的借款利息资本化的部分、融资租入固定资产所支付的租赁费等。
5．根据现金流量表与其他财务报表及有关账簿之间的相互关系，审查表中各项目的填制是否正确。现金流量表审计中，这一点尤为重要。在此基础上，进一步审查其所反映的内容是否真实、公允。需要指出，在资产负债表日后，审计人员主要关注的是一些重要事项及其对财务报表的综合影响，而不注重特定交易或账户余额，并较多地运用其专业判断完成审计工作，进行综合性测试。这是财务报表审计的最后阶段，其间所作出的决定，对审计报告将产生直接而重要的影响。