应付款项(Payables/Accrued payables)
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应付款项和预收款项是公共组织在结算中发生的负债。这部分负债的债务主体主要是非政府组织。因为政府组织除公务外一般不涉及盈利性活动,其购买行为亦是有财政资金作保障,很少会出现应付而未付款项。而非政府组织自身业务活动就带有一定程度的盈利性,并且在业务之外亦会从事一些经济活动,例如:开办经济实体、提供有偿服务等。这样就会发生应付款项和预收款项。
所谓的应付款项,是指公共组织在经济活动中应当支付而尚未支付的各种款项。即：企业在生产经营活动过程中,因采购商品物资、原材料、接受劳务供应,应付未付供货单位的款项。包括应付帐款、应付票据和其他应付款。
1、应付账款
应付账款,是公共组织在购买商品或劳务时,应当支付而尚未支付的款项,是公共组织的一项流动负债。
2、应付票据
应付票据,是指在购买商品或劳务采用商业汇票结算的方式下,公共组织为未能及时支付货款而开出并承兑的商业汇票,包括银行承兑汇票和商业承兑汇票两种。银行承兑汇票是银行承诺在某一日期将款付给收款人,商业承兑汇票是购货方承诺在某一日期将款付给收款人。在未到付款日期前,商业汇票是公共组织的一项流动负债。
3、其他应付款
其他应付款,是指除了应付账款、应付票据之外,公共组织应付给其他单位或个人的款项,包括应付工资、应付福利费、应付水电费、应付租入固定资产的租金、应付统筹退休金,存入保证金、个人交存的住房公积金、应付投资者的收益等。
1、应付帐款的管理
(1)设置“应付帐款”帐户,按照对方单位提供的发票等会计凭证及时作帐务处理。
(2)关于入帐时间的确定,应视具体情况来定:如果货物和发票帐单等同时到达购货方,则待货物验收入库后,按发票帐单登记应付帐款;如果货物与发票帐单不是同时到达,一般在月份终了时将所购物资的应付债务估计入帐。
2、应付票据的管理
(1)设置“应付票据”帐户,根据对方单位提供的发票和本单位开出商业汇票的存根等会计凭证,及时作有关帐务处理。
(2)设置“应付票据备查簿”,登记每一应付票据的种类、号数、签发日期、到期日、票面金额、收款人姓名或单位名称、付款日期和金额等详细资料。应付票据到期付清后,应在备查簿内逐笔注销。
(3)应在票据承兑日前将足额款项存入付款单位的开户银行,以确保银行能在到期日凭票将款项划给收款人、被背书人或贴现银行。
(4)开出并承兑的商业承兑汇票如果到期无能力支付,在到期日未签发新的票据时,应将这笔应付票据转作应付帐款处理。
(5)在采用银行承兑汇票方式下,如果到期无能力支付,而对方又已将应收票据向银行贴现,则由银行代为扣款或作逾期借款处理。
3、其他应付款的管理
统一设置“其他应付款”帐户,将所有的其他应付款项根据相关凭证及时作帐务处理。
综上所述,公共组织的所有应付款项,均应及时与对方单位或个人结算,不应拖欠,这样一方面可避免加重本单位的利息负担,影响正常业务活动;另一方面可保证对方单位或个人的经济利益。
从事生产、经营的纳税人,在经济交往过程中难以避免债权、债务的发生。有债权存在就有损失风险,有债务在身就有成为收益可能。根据国家税务总局令第13号《企业财产损失所得税前扣除管理办法》第二十条规定:“ 企业应收、预付账款发生的坏账损失申请税前扣除必须符合下列条件之一:
(一)债务人被依法宣告破产、撤销(包括被政府责令关闭)、吊销工商营业执照、死亡、失踪,其剩余财产或遗产确实不足清偿;
(二)债务人逾期三年以上未清偿且有确凿证明表明已无力清偿债务;
(四)因自然灾害、战争及国际政治事件等不可抗力因素影响,确实无法收回的应收款项。”
新的企业会计制度,规定企业一律实行备抵法计提坏账损失准备。在税法规定的比例内计提的坏账准备是允许税前扣除的,但纳税人实际发生坏账损失时,还必须依法经税务机关确认后方可冲减坏账准备(超过坏账准备部分直接进入管理费用),之所以计提坏账准备已得到税务机关认可,而冲减坏账准备又必须经税务机关的认可,是因为坏账损失影响以后坏账准备金的计提,计提坏账准备金时要进入“管理费用”,相应影响的是企业所得税的税基。
债务人被依法宣告破产、撤销等如果已经进行清算的,应当扣除债务人清算财产实际清偿的部分后,对不能收回的款项,应确认为纳税人的财产损失;对尚未清算的,由中介机构进行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证明,对确实不能收回的部分,税收上应确认为损失;债务人已失踪、死亡的应收账款,在取得公安机关已失踪、死亡的证明后,确定其遗产不足清偿部分或无法找到承债人追偿债务的,由中介机构进行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证明,对确实不能收回的部分,税收上应确认为损失;因自然灾害、战争及国际政治事件等不可抗力因素影响,对确实无法收回的应收款项,由企业作出专项说明,经中介机构进行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证明,或者取得中国驻外使(领)馆出具的有关证明后,对确实不能收回的部分,税收上应确认为损失;逾期不能收回的应收款项,有败诉的法院判决书、裁决书,或者胜诉但无法执行或债务人无偿债能力被法院裁定终(中)止执行的,依据法院判决、裁定或终(中)止执行的法律文书,认定为损失;在逾期不能收回的应收款项中,单笔数额较小、不足以弥补清收成本的,由企业作出专项说明,经中介机构进行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证明,对确实不能收回的部分,税收上应确认为损失;逾期三年以上的应收款项,企业有依法催收磋商记录,确认债务人已资不抵债、连续三年亏损或连续停止经营三年以上的,并能认定三年内没有任何业务往来,中介机构进行职业推断和客观评判后出具经济鉴证证明,税收上应确认为损失;逾期三年以上的应收款项,债务人在境外及港、澳、台地区的,经依法催收仍不能收回的,在取得境外中介机构出具的有关证明,或者取得中国驻外使(领)馆出具的有关证明后,税收上应确认为损失。
与此同时,企业应收、预付账款发生上述情况申请坏账损失税前扣除时,纳税人对坏账损失负举证的责任,要求纳税人必须向税务机关提供造成损失的相应证据,其证据具体包括:
(一)法院的破产公告和破产清算的清偿文件;
(二)工商部门的注销、吊销证明;
(三)政府部门有关撤销、责令关闭等的行政决定文件;
(四)公安等有关部门的死亡、失踪证明;
(五)逾期三年以上及已无力清偿债务的确凿证明;
(六)债权人债务重组协议、法院判决、国有企业债转股批准文件;
(七)与关联方的往来账款必须有法院判决或所在地主管税务机关证明。
对同一个纳税人来说,应收款项是其债权,应付款项是其债务。根据“对等原则”,国家税务总局令第13 号《企业财产损失所得税前扣除管理办法》第五条规定:“因债权人原因确实无法支付的应付账款,包括超过三年以上未支付的应付账款,如果债权人已按本办法规定确认损失并在税前扣除的,应并入当期应纳税所得依法缴纳企业所得税。”由此可见:应收款项计入应纳税所得额应分两种情况:
一是因对方即债权人原因使债务人无法将应付的款项支付给对方;
二是因债务人自身原因未支付给对方的款项已超过3年,并且对方已经按规定报经税务机关批准在企业所得税前进行了扣除。
对后一种情况,对方是否已将应收款项依法进行了税前扣除?作为应付款方是不可能向债权方索取已作为坏账损失的证据,纳税人在对方未确认放弃债权的情况下也不能对应付款项随意进行“销号”,税法上也不应当要求纳税人必须在企业所得税申报时进行自行纳税调整。所以,举证的责任应当在于税务机关。只有税务机关才可以根据债权方税务机关是否批准扣除,从而作出是否应当作纳税调整。而对前者即“因债权人原因确实无法支付的应付账款”。对纳税人应付款项在以下情况下应并入应纳税所得额:
一、债权人被依法宣告破产、撤消,并且债权人已经清算完毕无需支付对方的款项;对尚未清算或虽已清算但尚未清算完毕的,就不能认定为“确实无法支付”;
二、债权人已失踪、死亡的应收账款,在取得公安机关已失踪、死亡的证明确实无支付对象的;
三、因自然灾害、战争及国际政治事件等不可抗力因素影响,对确实无法支付的应付款项。四、经法院判决、裁定或者胜诉而无须支付的款项。
应付款项是指企业在生产经营活动过程中,因采购商品物资、原材料、接受劳务供应,应付未付供货单位的款项。它包括:应付购货款、应付租赁的固定资产的租赁费、应付包装物的租金、存入保证金、应付税金、其他暂收款、应付工资、预收款项等。由于企业经济业务繁多,查账时不可能全面审查,应抓住重点进行检查。
审查应付款项,一般应以账面大户、久悬账面未结户、积欠已久突然清账户等为重点,以“应付账款”明细账户贷方发生额为中心,采用逆查的方法,按照经济业务的记账册号,调阅记账凭证和原始凭证进行查证。
“应付账款”或“其他应付款”账户的贷方发生额,如果与下列账户的借方发生额对应,就属于经济业务的异常现象:
(1)如果与“预收账款”的借方发生额对应,可能将销售收入或购货单位支付的补付价款转入。
(2)如果与“银行存款”或“现金”账户的借方发生额对应,可能将销售的账外物资的款项、包装物租金收入转入。
(3)如果与“应付工资”账户的借方发生额对应,可能以发放工资的名义,将有关款项转移。
(4)如果与“预提费用账户”的借方发生额对应,可能将超提或结余的款项转入。
(5)如果“应收账款”、“其他应收款”账户的贷方发生额,与“应付账款”或“其他应付款”账户的借方发生额对应,这属于购货单位与销货单位之间拖欠货款的抹账,抹账的结果形成以货易货,不作销售的账务处理。
上述五种异常账户的对应关系,通过调阅记账凭证,查看所附的“原始凭单”,即可查实。
审查资金去向,看有无挂入收入权益类账户问题。
例某金属材料经销公司,1999年商品销售收入总额为2180万元,取得增值税销项税额370.6万元,价税合计2550.6万元,已存入银行账户。从增值税销项税额中抵扣进项税额260万元,已缴增值税110.6万元。通过审查“应付账款”总账,发现该账户的贷方发生额合计为1530.6万元,借方发生额合计为1162万元,期末贷方余额为368.6万元(其中尚未交付的货款为3150427.35元,增值税进项税额为535572.65元),经过审查,该企业将期末货到未付款的增值税进项税额全部从销项税额中作了抵扣。
(1)取得销售收入和增值税税额时
借:银行存款 25506000
贷:商品销售收入 21800000
(2)上缴增值税金1106000 (3706000-2600000)元
借:应交增值税—已交税金 1106000
贷:银行存款 1106000
(1)审查“应付账款”总分类账。凡是企业所购买的原材料,商品物资或接受劳务供应而应支付给供应单位的款项(即应支付货物的价款及进项税额、运输费用)都在该账户的贷方反映。
新的增值税政策规定,商业企业如果购进货物或接受劳务供应,货款未付,销货方虽然给购货方已开具了增值税专用发票,其发生的进项税额,不得在销项税额中抵扣。凡是货款已付,增值税专用发票已开出的,允许进项税额从当期的销项税额中抵扣。但是,企业财会人员在实际的操作过程中,往往将不允许抵扣的进项税额作了抵扣。因此,在新税制实施以后,“应付账款”这一账户成了某些企业的“避税港”。
该账户的借方发生额反映的是应付账款的偿还数额,在这部分已经归还的款项中,所发生的购进货物及接受劳务供应的进项税额,只要用于应税项目的,都允许从销项税额中予以抵扣。
(2)审查“应付账款”账户的贷方发生额。
按照该账户记录的业务所发生的时间及记账册号,调阅记账凭证和原始凭证,查看账户的对应关系是否符合会计制度的规定。
通过检查,发现该企业将增值税专用发票已到而货款未付的购进货物业务,作了错误的账务处理。
①购进货物时
借:库存商品 13082051.28
应交税金—应交增值税(进项税额) 2223948.72
贷:应付账款 15306000
②支付购货款项时
借:应付账款 11620000
贷:银行存款 11620000
上述会计处理,表明因货款未付,将不允许抵扣的增值税进项税额,已全部列入允许抵扣的“应交增值税—进项税额”账户的借方,期末无借方余额,并且将“应付账款”账户的贷方余额所含的进项税额全部作了抵扣。
因为“应付账款”账户贷方余额是含税的款项,应换算为不含税的价款,使价税分离。计算出多抵扣的进项税额=3686000÷(1+17%)×17%=535572.65(元);
故审查后应补缴增值税535572.65元。