销售成本
销售成本(cost of sales)
目录 |
销售成本是指已销售产品的生产成本或已提供劳务的劳务成本以及其他销售的业务成本。
销售成本包括主营业务成本和其他业务支出两部分，其中，主营业务成本是企业销售商品产品、半成品以及提供工业性劳务等业务所形成的成本；其他业务支出是企业销售材料、出租包装物、出租固定资产等业务所形成的成本。
对于主营业务成本，应以产品的销售数量或提供的劳务数量和产品的单位生产成本或单位劳务成本为基础进行确认，其计算公式为：
- 主营业务成本=产品销售数量或提供劳务数量×产品单位生产成本或单位劳务成本
就销售产品而言，产品销售数量可直接在“库存商品明细账”上取得；产品单位生产成本可采用多种方法进行计算确定，如先进先出法、后进先出法、加权平均法等，但企业一经选定某一种方法后，不得随意变动，这是会计核算一贯性原则的要求。
销售成本=工厂成本；
企业销售收入实现后，要按月计算销售成本，企业的销售收入减销售成本和销售税金，即为销售利润。销售成本与企业利润计算有着直接关系，是企业所得税稽查的一项重要内容。销售成本经常出现的错弊就是少记或多记销售成本，使销售成本失真，造成利润不实。产品生产成本是否真实，直接关系到销售成本的真实性，在稽查产品生产成本正确的基础上再对销售成本进行稽查：
1．主营业务成本的稽查。一是稽查产成品结转销售成本的单价，有些企业为了减少产品的销售利润，故意提高产品单价结转销售成本，降低库存产品的成本；稽查时根据“产成品”明细账把结存产品单价与贷方结转销售成本的产品单价进行比较，如果两者有较大出入，说明结转销售成本的单价有问题，需按结转销售成本的计价方法进行复核调整。二是审查结转销售数量是否正确。稽查结转销售成本计价方法，是在肯定销售数量正确的情况下计算的，如果结转的销售数量不实，企业多转产品销售数量，则销售成本总额亦随之扩大；稽查时要以“销售汇总表”中的销售数量与“产成品”明细账贷方结转销售成本的数量进行对照核查。三是查看产品差异（采取计划成本核算的企业）是否在已售产品与结存产品之间合理分摊，转入销售成本的差异额是否正确。要验算结存产成品所负担的差异率与转入销售成本的差异率是否一致，即差异额除以产品结存数量。
2．主营业务税金及附加的稽查。稽查时，首先确定主营业务税金及附加的记录是否完整，其次测试计算是否正确。要以“主营业务税金及附加”和“主营业务收入”账户为主，结合“税收缴款书”和“税金计算表”进行稽查；凡属于预提数大于应缴数的应查明原因，复核各项税费与应交税、其他应交款等项目的勾稽关系。
3．营业费用的稽查。一是根据“营业费用”的借方发生额，对照有关凭证，稽查开支是否真实合理，有无超过标准列支的广告费和业务宣传费。二是将本期营业费用与上期营业费用进行比较，并将本期各月的营业费用比较，如有重大波动和异常情况应查明原因作出处理。三是选出重要或异常的营业费用检查其原始凭证是否合法，会计处理是否正确，检查有无跨期入账的现象。四是核对营业费用有关项目金额与累计折旧、应付工资、预提费用等项目相关金额的勾稽关系，如有不符，要查明原因。五是检查营业费用的结转是否正确、合规，有无多转、少转或不转营业费用，人为调节利润情况。
销售成本的结转，有随销售随结转和定期结转两种做法。随销售随结转即在商品销售的同时结转成本，定期结转一般在月终一次结转成本。
销售成本结转的方式有分散结转和集中结转两种。
分散结转方式是按照库存商品明细账户逐一计算商品销售成本，逐笔登记结转的方式。这种方式计算工作量较大，但能提供每个品种的销售成本详细资料。
集中结转方式是按照库存商品明细账户的期末结存数量乘以进货单价，计算出期末结存金额，然后按大类汇总，在商品类目账上倒算出销售成本，并进行集中结转，不再逐笔计算和结转每个品种的销售成本的方式。这种方式工作简化，但不能提供每一种商品的销售成本。
此外，对非商品销售的发出商品的计算和结转，包括加工商品发出、商品短缺等，采用随发生随结转的方式。对其计算的单价确定有两种方法：
一是采用逐日结转销售成本的，按商品明细账的当日结存商品的单价计算；
二是采用定期结转销售成本的，按期初结存商品的单价计算。
销售成本的核算[1]
一、工业企业销售成本的核算
工业企业产品销售成本是指已售产成品、自制半成品或提供工业性劳务的实际成本。由于提供工业性劳务的成本计算程序较为简单，而自制半成品出售次数较少，在此仅以产成品为例说明工业企业产品销售成本的核算方法。产成品同其他存货的核算一样，可以按实际成本计价，也可以按计划成本计价。在产品种类不多的情况下，可按实际成本计价；如果品种规格较多，则按计划成本计价。
(一)产品按实际成本计价时销售成本的核算
产品按实际成本计价时，产品一般是分批生产形成的，同一类型的产品由于材料、人工费用的变动使得其生产成本不同，从而导致其销售成本不同。根据财政部颁发的《企业存货准则》的有关规定，对于销售的产成品，其单位销售成本的确定方法与发出材料单位成本的确定方法基本相同，可以采用先进先出法、后进先出法、加权平均法、移动加权平均法及个别计价法确定。销售成本的计算方法一经确定，年度内不得随意改变。根据计算的结果，可作如下会计分录：
借：主营业务成本
贷：库存商品
(二)产品按计划成本计价时销售成本的核算
产品按计划成本计价时，计算销售成本的原理同材料按计划成本计价确定发出材料实际成本的原理一样。当产成品入库时，“库存商品”科目借方登记已验收入库的产成品的计划成本，产成品计划成本与实际成本的差异登记在“材料成本差异”科目。产品入库时，“材料成本差异”科目借方结转入库产品超支差，贷方结转入库产品节约差；产品销售时，按计划成本由“库存商品”科目的贷方转到“主营业务成本”科目的借方，同时计算销售产品应负担的成本差异，将产成品的计划成本调整为实际成本。其计算公式为：
| 产品成本差异率＝ | 月初结存产品的成本差异+本月入库的产品成本差异 | X 100% |
| 月初结存产品计划成本+本月生产入库产品的计划成本 |
已销产品应分摊的差异额=已销产品的计划成本×材料成本差异率
公式中的分子应按差异的性质确定正负符号，实际小于计划为节约用“-”号，实际大于计划为超支用“+”号。根据计算结果，其一般账务处理如下：
(1)产成品按计划成本入库
借：库存商品(计划成本)
材料成本差异(节约记贷方)
贷：生产成本——xx产品(实际成本)
(2)销售产品，结转销售成本
借：主营业务成本 (计划成本)
贷：库存商品 (计划成本)
(3)结转销售产品应分摊的差异
借：主营业务成本 (超支用蓝字，节约用红字)
贷：材料成本差异 (超支用蓝字，节约用红字)
例1.某工业企业库存商品月初结存计划成本49 410元，本月入库产成品实际成本114 800元，计划成本105 500元。本月销售产成品计划成本为11l 280元，“材料成本差异”账户月初借方余额为3 140元。要求计算销售产品应分摊的差异并作相关会计分录。
差异率=[3140+(114800-105500)/49410+105500]×100%=8%
销售产品应分摊的差异=111×8%=8093
借：库存商品 10500
材料成本差异 9300
贷：生产成本 114800
销售产品，按计划成本结转销售成本时：
借：主营业务成本 111280
贷：库存商品 111280
结转销售产品应分摊的差异时：
借：主营业务成本 8903
贷：材料成本差异 8903
二、商品流通企业销售成本的核算
商品销售成本是指已销商品的进价成本，即购进价格。由于商品的进货渠道、进货批量、进货时间和付款条件的不同，同种规格的商品，前后进货的单价也可能不同。除了能分清批次的商品可以按原进价直接确定商品销售成本外，一般情况下，出售的商品都要采用一定的方法来确定一个适当的进货单价，以确定商品销售成本和确定期末商品的库存价值，据以核算商品销售损益，客观地反映经营成果。现就商品流通批发企业和商品流通零售企业成本的核算分述如下。
(一)商品流通批发企业销售成本的核算
商品流通批发企业一般按商品进价进行库存商品的核算，与工业企业产品按实际成本计价的核算原理相似，对于销售的库存商品，其单位销售成本的确定方法可以采用先进先出法、后进先出法、加权平均法、移动加权平均法、个别计价法、最后计价法和毛利率法等方法确定。下面仅就最后计价法和毛利率法作基本介绍。
1．最后进价法
最后进价法是指在计算期内选择商品主要进货地区的最后一次进货单价，乘以该种商品的期末结存数量，计算出期末库存商品的价值，然后逆算出本期商品销货成本的一种方法。其计算公式如下：
期末结存商品金额=期末结存商品数量×最后-次商品购进单价
本期商品销售成本=期初结存商品金额+本期收入金额-本期非销售金额-期末结存商品金额
采用此方法计算出的期末库存商品金额最接近市场价格，且成本计算工作量较小。但当购进商品价格变动较大时，采用此法会使商品销售成本的准确性受到影响。因此，这种方法一般适用于经营商品的价格比较稳定，并定期结转商品销售成本的企业。
2．毛利率法
毛利率法是根据本期销售净额乘以前期实际(或本期计划)毛利率匡算本期销售毛利，据以计算发出存货和期末存货成本的一种方法。它是建立在假定企业各期的销货毛利率相同或相近的基础之上的。其计算公式为：
销售毛利=销售净额×毛利率
销售成本=销售净额-销售毛利
期末存货成本=期初存货成本+本期购货成本-本期销售成本
例2.某商业批发公司2003年1月1日A类商品库存180000元，月末购进360000元，本月销售收入470000元，发生的销售折让为36000元，上季度该商品的毛利率为20％。
计算本月销售商品和月末结存商品的成本：
销售净额=470 000—36 000=434 000(元)
销售毛利=434 000×20％=86 800(元)
销售成本=434 000—86 800=347 200(元)
月末存货成本=180 000+360 000—347 200=192 800(元)
毛利率法是商业批发企业常用的计算本期商品销售成本和期末库存商品价值的方法，计算原理简单，但由于商品销售成本不是按每一商品品种逐一计算，而是按全部商品或商品大类计算，其结果往往不够准确，因此，毛利率法一般只在每季度的前两个月使用，最后一个月可采用加权平均法等其他存货计价方法进行调整。
(二)商品流通零售企业销售成本的核算
商品流通零售企业一般按商品售价进行库存商品的核算。其销售成本核算的特点是：日常按商品售价结转商品销售成本，月末通过计算和结转已销商品的进销差价，将商品销售成本由售价成本调整为进价成本。因此，计算商品销售成本，关键是确定已销商品应分摊的进销差价。商品零售企业计算已销商品进销差价的方法有综合差价率计算法、分柜组差价率计算法和实际进销差价计算法，下面就综合差价率计算法和分柜组差价率计算法作基本介绍。
1．综合差价率计算法
综合差价率计算法是根据总账所反映的全部商品的存销比例，计算本期销售商品应分摊进销差价的一种方法。其计算公式为：
| 综合差价率＝ | 结转前"商品进销差价"账户余额 | X 100% |
| 期末"库存商品"账户余额+期末"受托商品"账户余额+本期"主营业免收入"账户贷方发生额 |
本期销售商品的实际成本=本期"主营业免收入"账户贷方发生额-本期已销商品应分摊的进销差价
例3.某零售商场月末有关商品进销差价计算资料如下表所示。
综合差价率=557821／(1346660+1855300)×100％=17．42％
已销商品应分摊的进销差价=1855300×17．42％=323193．26(元)
商品销售成本=l855300—323193．26=1532106．74(元)
用综合差价率计算法计算简便，但不适宜经营品种繁多的企业。因为各种商品的进销差价不一，每期各种商品销售比重又不尽相同，容易出现偏高或偏低的情况，影响商品销售毛利及库存商品价值的正确性。
2．分类(组)差价率计算法
分类差价率计算法是根据企业的各类(组)商品存销比例，平均分摊进销差价的一种方法，计算原理与综合差价率计算法基本相同。依照例3给的资料，计算各组已销商品进销差价，见下表。
根据计算出来的已销商品应分摊的进销差价应作如下调整会计分录：
借：商品进销差价 322534
贷：商品销售成本 322534
- ↑ 彭轶达.成本会计学.国防科技大学出版社,2003.8.