跨国劳务所得(international labour income)
目录 |
跨国劳务所得是指缔约国一方居民个人取得的来源于缔约国另一方境内的劳务所得。依据劳动提供者的法律地位不同，所得税法上的个人劳务所得通常又划分为独立个人劳务所得和非独立个人劳务所得。
跨国劳务所得包括有跨国独立劳务所得、跨国非独立劳务所得和跨国其他个人活动所得等。现分述如下：
独立劳务所得指个人独立地从事于非雇用的各种劳动，包括独立的科学、文学、艺术、教育或教学活动，以及独立从事于医生、律师、工程师、建筑师、牙医师和会计师等等劳动所获取的所得，而不包括个人独立从事工业和商业活动的所得。后者是属于跨国营业所得的性质。
1．对跨国独立劳务所得征税必须要求纳税人在来源国出场
任何一个独立劳动者所获取的所得，都是与他本身所赋有的潜在劳动能力的现实使用分不开的。一般地说，不能设想一个独立劳动者不在非居住国(非国籍国)出场，而可以在那里现实地使用其劳动能力，并取得来源于那个非居住国(非国籍国)的报酬。因此，在国际税收条约范本和有关国家双边税收协定文本中，都包含有下述精神：约束非居住国(非国籍国)对跨国独立劳动者来源于本国的所得，除非符合该跨国独立劳动者在这个非居住国(非国籍国)出场的条件，否则，不能认定他的所得是来源于这个非居住国(非国籍国)，不得由这个国家行使地域管辖权征税。
在上述范本和文本中，对衡量是否出场的依据，作出如下限制性规定：一个跨国独立劳动者，如果在非居住国(非国籍国)为了从事某种活动的目的，而设有经常使用的固定基地的，可以被认定为出场；否则，如果他在有关历年中，连续或累计停留非居住国(非国籍国)超过183天的，也可以被认定为出场。
至于一个跨国独立劳动者如果在非居住国(非国籍国)既未没有经常使用的固定基地，停留时间又没有超过183天的，可否按照实际支付标准，参酌该项劳动报酬是由非居住国(非国籍国)的居民(公民)所支付，或者是由设在非居住国(非国籍国)的常设机构或固定基地所负担，认定这个独立劳动者的跨国劳务所得是来源于非居住国(非国籍国)而向他行使地域管辖权征税这个问题，各国看法并不完全一致，需要留待有关国家通过它们之间的协商去决定。
2．对跨国独立劳务所得行使地域管辖权的约束
符合了上述出场条件和衡量依据，只是表明非居住国(非国籍国)可以向这个跨国独立劳动者行使地域管辖权，但是并没有明确可以向他的哪一部分所得征税。为此，国际规范有关条款对约束非居住国(非国籍国)的地域管辖权作出如下规定：
(1)对在本国设有固定基地的跨国独立劳动者，应只限于就归属于他的固定基地的那部分所得征税。这就意味着，一个在非居住国(非国籍国)设有固定基地的独立劳动者，如果同时还有来源于该国、但与设立该基地所从事的活动目的无关的其他所得，就不能归属于这个基地的所得，那么，在并未满足相应的国际规范条款规定的条件下，非居住国(非国籍国)就不能对这一部分所得扩大行使地域管辖权征税。
(2)对在本国没有设立基地而停留已超过183天以上的跨国独立劳动者，则应限于就其在这一期间内活动所取得的那部分所得征税。如果他同时还有来源于这个非居住国(非国籍国)的，但是属于上一年度未超过183天的这一期间活动的所得，那么，非居住国(非国籍国)不能对这一部分所得扩大行使地域管辖权征税。
非独立劳务所得是指受聘或受雇于他人的工薪收入者所取得的工资、薪金和其他类似的报酬。非独立劳动者区别于独立劳动者的一个最主要的特点，就是其劳动不能违背聘主或雇主的意愿而独立地进行。或者说，离开聘主或雇主的劳动，也就不成其为非独立劳动。所以，国际规范约束非居住国(非国籍国)对来源于本国领土范围内的跨国非独立劳动者的所得，除非是受聘或受雇于非居住国(非国籍国)的，否则，不得行使地域管辖权征税。
关于对受聘或受雇于非居住国(非国籍国)的非独立劳动者，其获取的劳务所得，可否被认定是来源于这个非居住国(非国籍国)，还必须按照下述国际规范来加以判断：
(1)如果这个在非居住国(非国籍国)受聘或受雇的跨国非独立劳动者，其劳务所得也是由非居住国(非国籍国)的居民(公民)聘(雇)主所支付，或者是由居住国(国籍国)聘(雇)主设在非居住国(非国籍国)的常设机构或固定基地所负担，那么，依照实际支付标准来看，所得是来源于支付，没有支付也就不会发生所得。因此，可以认定该项所得是来源于这个支付所得的非居住国(非国籍国)，允许由非居住国(非国籍国)对该项非独立劳务所得行使地域管辖权征税。
(2)如果这个在非居住国(非国籍国)受聘或受雇的跨国非独立劳动者，其劳务所得并非由非居住国(非国籍国)而是由居住国(国籍国)聘(雇)主所支付，那么，只要他在有关历年中，连续或累计停留非居住国(非国籍国)超过183天以上的，从权责发生标准来看，所得是来源于劳动。因此，也可以认定该项所得是来源于提供劳动所在的这个非居住国(非国籍国)，同样允许由非居住国(非国籍国)行使地域管辖权征税。
按照上述国际规范，现在假定：有一个日本居民个人，因受聘于我国居民企业从事某项技术劳务，而取得由我国居民企业支付的工资，那么，我国政府可以行使地域管辖权，向他来源于我国境内的工资所得征收个人所得税。如果这个日本居民个人是为了履行日方企业某项设备销售合同所规定的安装任务，而受聘于我国居民企业，向我方提供技术劳务，他的工资按合同应由日方雇主支付，而不是由我国居民企业支付。在这种情况下，只要此项工资是由日方企业设在我国的办事处所承担；或者此项工资是由日方企业在日本支付，但这个日本居民个人在中国停留的时间已超过一个公历年度内的183天，那么，我国政府仍然可以行使地域管辖权，向他发生在我国境内的工资所得征收个人所得税。
跨国自然人除了作为独立劳动者或非独立劳动者所取得的劳务所得以外，还可以凭借其个人身份或活动而取得其他一些跨国所得。例如，跨国退休金所得、跨国政府服务所得、跨国董事费所得、跨国表演家和运动员所得、跨国教师和研究人员所得以及跨国学生、学徒和实习生所得等等(international income from pensions，governmental services，directors fees，artistes and athletes，teachers and researchers，students apprentices and practisers，etc)。由于这些跨国个人活动所得各有其本身不同的特殊性质，因此，对它们行使地域管辖权征税，还需要有相应的国际约束性规范。
1．跨国退休金所得的征税规范
在国际上对于个人退休金支付的办法，由于各国的社会保险制度不同而各不一样。大体上，凡属支付给政府服务人员的退休金，一般都是来自政府预算的资金，而支付给企业、事业和其他社会团体包括政府机关附属的企业、事业在内的工作人员的退休金，一般则多系来自这些企、事业单位的资金。在有些国家，也有根据其社会保险制度或公共福利计划，由政府专项基金支付的。
鉴于退休金的资金来源不同，国际上约束对跨国退休金所得征税的规范也有区别。
(1)对跨国政府人员退休金所得征税，除了退休者属于支付退休金的政府所在以外的国家居民和国民，可以由其居住国和国籍国独占行使居民(公民)管辖权以外，应该一律由支付退休金的政府所在国征税。而在一个跨国的政府退休人员，是政府所在国的非居民(非公民)的条件下，只要他并不同时又是自己居住国的国民，那么，其退休金所得，依然应该认定是来源于支付退休金的政府所在国，由作为非居住国(非国籍国)的这个政府所在国行使地域管辖权征税。
(2)对跨国企业、事业和其他社会团体工作人员的退休金所得，考虑到此项所得一般是来自这些企事业单位的资金，因此，国际规范约束应该一律由退休者本人所在的居住国(国籍国)独占行使居民(公民)管辖权征税，从而完全限制了非居住国(非国籍国)不得对此项退休金所得行使地域管辖权征税。但是，如果此项退休金所得是根据一国的社会保险制度或公共福利计划，由政府的专用基金支付，而不是由企业单位支付的，那么，应该一律由支付退休金的政府所在国征税。在这个企事业单位的退休人员是这个政府所在国的非居民(非公民)的条件下，其退休金所得就应该由作为非居住国(非国籍国)的这个政府所在国行使地域管辖权征税。
2．跨国政府服务所得的征税规范
关于跨国政府人员所获取的退休金以外的所得，即跨国政府服务所得，鉴于此项所得课税，完全是来自政府所在国的行政经费支出，应以政府所在国为这类所得的来源国，这是符合于客观实际的。(1)一般来说，跨国政府服务所得，应该一律由支付服务所得的政府所在国征税。在一个跨国的政府服务人员是政府所在国的非居民的条件下，只要他不同时又是其提供服务所在的居住国的国民，或者也不从来就是其提供服务所在居住国的居民，那么，他的跨国政府服务所得，就应该被认定是来源于支付服务报酬所得的政府所在国，由作为非居住国(非国籍国)的这个政府所在国行使地域管辖权征税。
(2)但国际惯例也允许有下述这种特例，即对于在政府所在国以外的国家为政府提供服务的人员所取得的报酬所得，并且这个服务人员又是他提供服务所在国家的居民和国民；或者不是仅仅由于提供该项服务以致停留时间较长，而成为其服务所在国居民的。例如，一个乙国的居民和国民(或者虽非乙国国民，但他从来就是乙国的居民，而并非仅仅因提供服务而成为乙国居民的)，在乙国为甲国政府驻乙国的大使馆提供服务的所得，可以由其提供服务所在的居住国或国籍国独占行使居民(公民)管辖权征税。
3．跨国董事费所得
董事费是公司支付给它的股东代表大会常设执行机构董事会的组成人员，即通常被称为董事的酬金。在当代国际之间交通和信息传递非常发达的条件下，特别是作为跨国公司的董事，他们在处理公司事务或者召开董事会的时候，无须固定在公司的所在国，往往更多地是在公司的一些重要附属单位所在国，或者一些风景名胜地所在国之间转换，从而要按照权责发生标准，依照董事费所得应该是来自于董事活动所在地的见解，力求去判断董事所提供的活动究竟是发生在哪个国家，这确实是一件困难的事。
因此，国际上习惯采取实际支付标准，即认定董事费，包括董事车马费等类似的董事酬金所得在内，应该是来源于支付所得的该董事会的公司所在国。如果这个董事是公司所在国的非居民(非公民)，那么，约束应由作为该董事的非居住国(非国籍国)的这个董事会的公司所在国行使地域管辖权征税。按此规范，一个美国居民(公民)个人在我国合资经营企业担任董事，他从我国境内取得的合资经营企业董事费所得，就应该由我国行使地域管辖权征收个人所得税。
4．跨国表演家和运动员所得
一个跨国巡回演出的表演家或运动员，如果是受聘(雇)于其居住国(国籍国)聘(雇)主的非独立劳动者，那么，他在非居住国(非国籍国)的演出活动，并不像一般非独立劳动者那样，必须在受聘(雇)于非居住国(非国籍国)聘(雇)主的条件下进行，而往往是自由地进行。他的所得，也不像一般非独立劳动者那样，要由非居住国(非国籍国)居民(公民)聘(雇)主支付，而往往是来自当地的售票收入。一个跨国巡回演出的表演家或运动员，如果是独立劳动者，那么，也谈不上要求他像一般的独立劳动者那样，必须在非居住国(非国籍国)设立固定基地，或者连续停留183天以上，以进行较长时期的演出活动，而通常只是在非居住国(非国籍国)各地巡回流动表演若干场次以后，立即离去他往。
因此，国际惯例对于跨国表演家和运动员在非居住国(非国籍国)获取的所得，并不适用对一般跨国非独立劳务所得和跨国独立劳务所得征税的规范，而是不论该项所得是否归属表演家和运动员本人，约束应由演出活动取得所得的非居住国(非国籍国)行使地域管辖权征税。但是，对于按照两国政府同意的文化交流特别计划进行演出活动的，为了促进国际文化艺术交流起见，对其取得的所得，非居住国(非国籍国)应免予行使地域管辖权征税。
5．跨国教师和研究人员所得以及跨国学生、学徒和实习生所得
为了照顾跨国教师和研究人员以及跨国学生、学徒和实习生的实际情况，以有利于国际之间科学技术和文化的合作交流，在国际税收条约范本和有关国家双边税收协定文本中，要求被来本国从事讲学、教学和研究的东道主国家，对于对方国家教师和研究人员在本国公认的教育机构从事教学和研究所获取的所得：在一定期限内应该给予免税。要求被来本国接受教育和培训的东道主国家，对于对方国家学生、学徒和实习生为了维持生活和接受教育培训的目的所获取的所得，包括从国外收到的款项，有关国家政府、科学、教育或其他免税组织给予的赠款和奖金，以及一定限额的劳动报酬等，应该给予一定期限内的免税待遇。这就意味着，东道主国家如果是跨国教师和研究人员以及跨国学生、学徒和实习生的非居住国(非国籍国)，那么，作为非居住国(非国籍国)的东道国，也应该对这些非居民个人所取得的、来源于本国的跨国教师和研究人员所得，以及跨国学生、学徒和实习生所得，在一定限期和限额内，免予行使地域管辖权征税。
在跨国独立劳务所得征税权冲突的协调方面，现代各国问签订的税收协定普遍遵循的是“固定基地原则”。对于这项原则，两个范本的第14条第l款都做出了相同的规定：缔约国一方居民由于专业性劳务或其他独立性活动取得的所得，原则上应仅由其居住国一方征税。但是，如果缔约国一方居民在缔约国另一方境内设有经常从事独立劳务活动的固定基地，作为收入来源地的缔约国另一方，有权对属于该固定基地的那部分所得征税。
(一)固定基地原则的含义
上述原则中的“固定基地”概念，是指类似于医生的诊所，设计师、律师的事务所这样的从事独立劳务活动的固定场所或设施。在跨国独立劳务所得协调原则中“固定基地”这一概念的作用，类似于协调跨国营业所得征税权冲突的常设机构原则中的“常设机构”的概念，即通过“固定基地”这一概念的定义和范围来限定收入来源地对跨国独立劳务所得的课税范围。具体而言，收入来源地国一方只有在非居民在其境内设有从事独立劳务活动的固定场所或设施，并从事专业性劳务或其他独立性活动时，才可以对非居民通过设在其境内的固定基地从事劳务活动取得的那部分所得征税。在确定归属于固定基地的劳务所得问题上，与前述确定常设机构的利润范围一样，应按独立企业原则核定固定基地的劳务所得。对于固定基地所发生的费用，包括管理费用和一般费用，也和常设机构营业所得所发生的费用一样予以扣除。
按固定基地原则来协调居住国和收入来源地国对跨国独立劳务所得的税收管辖权冲突，虽然消除了双重征税的现象，但却过多的限制了收入来源地国一方的税收权益，因而为广大发展中国家所反对。《联合国范本》在此问题上反映了发展中国家的主张，在“固定基地原则”的基础上，进一步放宽了对收入来源地国征税的限制条件，规定非居民即使在来源地国境内并未设有固定基地，只要符合下列两项条件之一，作为来源地国的缔约国另一方仍有权对缔约国一方居民的跨国独立劳务所得征税：(1)缔约国一方居民在相关会计年度内开始或结束的任何12个月内在缔约国另一方境内累计停留时间超过183天；(2)缔约国一方居民来源于缔约国另一方境内的劳务所得，系由缔约国另一方居民支付或者由设在缔约国另一方境内的常设机构或固定基地所负担，并且其所得金额在该会计年度内超过一定数额(具体金额通过缔约双方谈判确定)。
值得注意的是，2000年经合组织修订其税收协定范本时，不再将个人劳务所得划分为独立个人劳务所得和非独立个人劳务所得，而是将原税收协定范本第14条“独立个人劳务”删除，将独立个人劳务所得纳入营业利润中，由常设机构原则来协调有关个人独立劳务所得的征税权冲突问题，非独立个人劳务所得改为雇佣所得，相应的，第15条“非独立个人劳务所得”改为“雇佣所得”，并将税收协定的相关条款及其注释作相应的调整和修改。这一修订意味着采用该税收协定范本订立税收协定时，虽然缔约国国内税法将独立个人劳务所得与营业利润区分为不同性质的所得分别课税，但是，独立个人劳务所得与营业利润在税收协定上被视为同一性质的所得，采用相同的征税权冲突协调原则，即常设机构原则。当然，该修订并不影响现有的税收协定在独立个人劳务所得征税权冲突协调问题上继续采用固定基地原则。
(二)我国对跨国独立劳务所得征税的规定
我国在对外签订税收协定的实践过程中，倾向于参照《联合国范本》建议的规则来协调跨国独立劳务报酬的征税权益分配问题，但具体的各个协定中确定的规则并不完全相同。中国在同多数国家签订的税收协定中，采用了《联合国范本》建议的“固定基地原则”和“183天规则”。在采取“183天规则”方面，也有不同规定。有的规定是按一个历年内是否连续或累计停留超过183天计算，如中日、中美和中法双边税收协定；有的规定是按一个会计年度计算，如中英双边税收协定；有的规定可以在跨年度的任意12个月中连续或累计计算，如中挪双边税收协定。
A是法国的一名律师，在中国境内没有住所，2006年，A因业务需要经常来中国办案。其在中国逗留的时间情况如下：1月份25天，3月份21天，5月份29天，7月份25天，8月份20天，11月份26天，12月份20天。年底，中国税务机关要求A缴纳个人所得税。A认为自己不是中国居民，因此无需就自己的劳务所得向中国税务机关缴纳个人所得税。
本案中法国的律师A，在中国办案取得的收入属于独立个人劳务所得。对于独立劳动所得的征税管辖权问题，《经合组织范本》和《联合国范本》的规定并不一致，前者坚持由居住国独占征税，而后者则认为原则上由居住国征税，有限制的赋予收入来源国征税权。本案中判定A是否在中国缴纳个人所得税的依据是中法之间的双边税收协定。该协定对此类独立劳动所得参照了《联合国范本》建议的“固定基地原则”和“183天规则”。据此，在一个历年内是否连续或累计停留超过183天，即为我国是否对从事独立劳动的法籍人员进行征税的标准。而本案中法国律师A在一个“历年”内于中国办案停留达到190天，恰好符合了上述规则，因此，我国有权对其行使来源地税收管辖权。
在对非居民的跨国非独立劳务所得的征税问题方面，各国税收协定在实践中都比较一致。基本遵循《联合国范本》和《经合组织范本》建议的“183天规则”，即缔约国一方居民在缔约国另一方受雇而取得的工资、薪金和其他类似的非独立劳务收入，可以在缔约国另一方征税。但在同时具备以下三项条件的情况下，应仅由居住国一方征税，作为收人来源地国的另一方则不得征税：(1)收款人在某一会计年度内在缔约国另一方境内停留的时间累计不超过183天；(2)有关的劳务报酬并非由缔约国另一方居民的雇主或代表该雇主支付的；(3)该项劳务报酬不是由雇主设在缔约国另一方境内的常设机构或固定基地所负担。上述三项条件必须同时具备，缺～不可，否则作为来源地国的缔约国另一方仍有权征税。
但是，两个范本第15条第3款都规定：“对于受雇于从事国际运输船舶或飞机上，受雇于从事内河运输的船只上的人员的劳务报酬，可以在企业实际管理机构所在的缔约国征税。”各国协定一般也遵循范本规定，对上述劳务报酬仅在经营国际运输或内河运输的企业的实际管理机构所在地征税。
实例演示：
2006年3月至2006年6月，甲国的A公司委派公司专家汤姆前往乙国B有限责任公司主持培训技术人员的工作。事后，A公司向汤姆支付了10万美元的劳务费。回国后汤姆立即就此笔款项向甲国申报了个人所得税收，而并未在乙国缴纳任何税收。
上述案例中汤姆的劳务费属于跨国非独立劳动所得。对跨国非独立劳动所得一般情况下由收入来源地乙国一方优先征税，但是在同时符合两个范本所规定的3个条件时，可由居住国甲国征税。汤姆在乙国主持培训停留的时间累计未超过183天，且其所取得的10万美元的劳务费由其居住国甲国的A公司支付，也并非由A公司设在乙国境内的常设机构或固定基地所负担。故汤姆只需向其居住国甲国申报纳税，而不需向乙国纳税。
鉴于国际间各类人员交往的情况不同和活动方式各异，以及各国基于某些政策因素的考虑，两个范本以及国际税收协定通常针对跨国担任董事职务的人员、表演家、运动员、退休人员和政府职员，以及学生和实习人员的跨国劳务所得课税的问题，作出不同于上述一般原则的特别规定。这些特殊规定具有优先于有关独立劳务和非独立劳务所得课税一般原则的适用地位。
(一)对跨国董事费所得征税的协调
跨国董事费是指缔约国一方居民，不论是个人还是法人，作为缔约国另一方居民公司的董事会成员取得的报酬，包括个人以公司董事成员身份获得的实物利益(如股票期权、对住宅或汽车的使用、健康或人寿保险以及俱乐部成员资格等)，但是不包括兼任董事以外的其他职务(如作为一般雇员、顾问、参事等)取得的报酬。由于董事主要通过董事会会议参与公司重要的经营决策活动，监督公司的经营管理，并不像公司一般雇员那样经常在公司里工作，有些时候甚至难以判断董事的酬金所得是由在哪个国家提供劳务活动产生的。因此，无论是《经合组织范本》，还是《联合国范本》，都将该项劳务视为是在公司的居住国履行的，从而按照支付者所在地原则，确认支付董事费的公司所在国一方有权对该项所得征税，而不论纳税人在境内居留的期限长短和实际劳务活动所在地。当然，纳税人居住国一方也有权对该项所得征税，但必须承担采取避免双重征税措施的义务。这项处理规则已被大多数国家签订的税收协定采用。
(二)对艺术家、运动员跨国所得征税的协调
作为缔约国一方的居民的艺术家、运动员在缔约国另一方从事戏剧、影视、音乐、广播等各种艺术表演或者参加体育活动，通常情况下在该缔约国另一方停留的时间较短，不会在该国设立固定基地，该活动也不会构成其雇主企业的常设机构。因此，如果按照前述的协调跨国营业所得征税权的常设机构原则以及协调跨国独立劳务所得征税权的一般原则，那么表演活动或体育活动所在国就难以依照税收协定对表演家或运动员取得的收入或雇佣企业取得的收入征税，从而影响表演活动或体育活动所在国的税收利益。有鉴于此，为了合理地协调缔约国双方的税收利益，《经合组织范本》以及《联合国范本》都对此作出了如下的规定：作为缔约国一方居民的表演家，如戏剧、电影、广播或电视艺术家、音乐家、或作为运动员在缔约国另一方从事其个人活动取得的所得，可以在缔约国的另一方征税；即使表演家或运动员从事其个人活动取得的所得不归属于他们本人，而是归属于其他人，该所得也可以在该表演家或运动员从事其活动的缔约国征税。但是，为促进国际间文化交流，表演家或运动员作为缔约国一方居民，按照缔约国双方政府文化交流计划或缔约国一方政府设立的公共基金资助，前往缔约国另一方从事表演活动的所得，一般都规定缔约国另一方予以免税。
A国篮球俱乐部应邀来到C国参加友谊比赛，在2008年8月至9月期间，该篮球俱乐部在c国5个城市与当地俱乐部球队进行多场激烈的比赛。该俱乐部球员在比赛期间所获得的出场费、奖金等收入若干。那么，对于这些收入，c国政府是否应当对其征收个人所得税?
上述A国篮球俱乐部球员所获得的出场费、奖金等收入属于跨国劳务所得。对于此类所得，两个范本都予以明确规定，即对于演员、运动员等的劳务收益，无论其在来源地国停留的时间长短，也不论在来源地国是否设有固定基地，来源国都有权对其征税。据此，C国政府有权对A国篮球俱乐部球员的收益征收个人所得税。
(三)对退休人员跨国所得征税的协调
对于缔约国一方居民因过去受雇于缔约国另一方居民而从另一方取得的跨国退休金的征税问题，各国主张不同。有的国家主张应当由退休人员的居住国独占征税，还有的国家主张退休人员的居住国和退休金支付者所在国双方都有征税权。对此，《经合组织范本》和《联合国范本》的规定也存在差异。在综合考虑退休金受益人税收负担能力的需要以及免除退休金受益人在居住国以外纳税引起的征税负担的基础上，《经合组织范本》对跨国退休金所得采用受益人居住国一方独占征税的原则。而《联合国范本》则规定了两种协调方案，一是规定跨国退休金所得原则上采用受益人居住国一方独占征税的原则，但是规定了一项例外，即如果缔约国一方居民来源于缔约国另一方的退休金，是从缔约国另一方政府或地方当局按照公共福利制度建立的社会保障计划中支付的款项，则这部分退休金由支付者所在国独占征税。二是规定受益人居住国可以对跨国退休金所得征税，如果该退休金由缔约国另一方居民或设在该国的常设机构支付，则该缔约国另一方也可以对该退休金所得征税。
(四)对政府官员跨国所得征税的协调
对于向缔约国一方政府、下属政府机构或者地方当局提供政府服务而由该缔约国一方政府、下属政府机构或者地方当局支付给个人的工资、薪金的征税，《经合组织范本》和《联合国范本》的协调方法一致。两者都规定，此类报酬应当由支付者所在国一方独占征收，但是，如果该个人在缔约国另一方提供以上服务，且该个人是缔约国另一方居民和国民，或者基于提供以上服务以外的其他事由成为该缔约国另一方的居民，那么此类报酬应当由缔约国另一方独占征税。对于政府职员的退休金所得征税，《经合组织范本》和《联合国范本》的协调方法与以上关于对工资、薪金所得的征税协调相同。两者都规定，基于向缔约国一方政府、下属政府机构或者地方当局提供政府服务而由该缔约国一方政府、下属政府机构或地方当局支付或从其设立的基金中支付给个人的退休金，由该支付者所在国独占征税，但是，如果该个人是缔约国另一方的居民和国民，那么该退休金所得应当由缔约国另一方独占征税。
(五)对学生跨国所得征税的协调
为了促进国际科技和文化教育的交流合作，各国签订的税收协定对于跨国学习和接受培训的学生、实习生或学徒为接受教育和培训目的而取得的有关款项和报酬通常规定了一定的优惠待遇。对此，《经合组织范本》规定，学生或者企业学徒或是在前往缔约国一方访问前曾是缔约国另一方居民，且仅由于接受教育或培训的目的停留在该缔约国一方，那么，他们为维持其生活、教育或培训而收到的来源于该缔约国一方境外的款项，该缔约国一方不应征税。1980年《联合国范本》在作出了以上相同规定的基础上，还进一步规定，如果上述的学生、企业学徒和实习生取得的赠款、奖学金和雇佣报酬不属于上述款项范围，那么在其接受教育和培训期间，应与该缔约国一方居民享受同等的免税、优惠或减税待遇。