所得税的跨期分摊（interperiod tax allocation）
目录 |
所得税跨期分摊是将暂时性差异所产生的未来所得税影响数分别确认为负债或资产,并递延至以后期间分别确认为所得税费用或利益。
所得税会计中将暂时性差异、弥补亏损及所得税抵减所产生的所得税影响数分别确认为负债或资产，并将此所得税影响数分别确认为负债或资产，并将此所得税影响数递延到以后期间分别确认为为利益或费用的程序。由于存在暂时性差异，税前会计利润与应税利润可能不同，究竟是以本期应税利润计算的应付所得税作为本期所得税费用，还是以本期税前会计利润计算的所得税影响数作为本期所得税费用，目前仍有不同看法。如果以每期应付所得税作为本期所得税费用，则无跨期分摊问题。如果以每期税前会计利润计算的所得税影响数作为所和税费用，则因会计上的收入可能在其他年度课税，其费用也可能在其他年度抵减应课税利润，即产生跨期分摊问题。
（1）所得税作为企业的一项费用，与其他项目一样，应当采用“应计”“递延”“估计”等会计程序。在持续经营假设下，所得税也将持续发生。
（2）所得税是由经济事项引起的，一个时期的经营成果与所得税有密切的关系，因此，当交易或经济事项产生会计收益时，应于同期确认所得税费用，以遵循配比原则。
（3）所得税作跨期分摊时所确认的递延所得税资产和递延所得税负债符合资产和负债的定义，从而可分别在资产负债表中列为资产和负债。
（4）不作跨期分摊时，各年度的税后会计利润将随着暂时性差异的变动而变动，因其波动较大，不利于预测未来盈利及现金流量。
（1）有课税所得，才会缴纳所得税，每年应缴纳的所得税根据税法规定的应税利润与税率计算而得，而不是根据会计利润计算出来的。
（2）所得税是根据所有应税利润计算出来的，而不是分别计算各项课税所得项目，个别课税所得项目并无明确的所得税影响数。
（3）虽然所得税的跨期分摊符合配比原则，但是配原则并不具备相关性。以本期应付所得税作为本期所得税费用，易被用户所理解，而且与跨期分摊相比，会计处理较为简单。
（4）以本期应付所得税作为本期所有税费用，有助于预测未来的现金流量。在大多数情况下，递延所得税负债可能永远不用支付，或者很久以后才用支付。
（5）所得税申报表确定所得税的法定负债，这也是财务报表上所确认的费用，因为所得税只有征税时才构成费用。依照这一主张，在会计处理上，相应地采用应付税款法，即将本期税前会计利润与应税利润之间的差异所造成的影响纳税的金额直接计入当期损益，当期计入损益的所得税费用等于当期应缴的所得税。无可否认，所得税不作跨期分摊时，其所得税费用为将来应缴纳税款的估计数。许多会计人员认为，这一结果仍无助于预测未来应纳税款，此外，确认的所得税费用与税前会计利润缺乏关联，而且使所得税费用与产生所生税的项目无法配比，不符合配比原则，主张采用跨期分摊。在所得税跨期分摊时，暂时性差异的所得税影响数应列为所得税费用的一部分，并同时将这一影响数列示在资产负债表上。
（1）所得税为企业的一种费用，所得税费用与其他费用项目一样，均应采用“应计”、“递延”、“估计”等会计程序。在持续经营假设下，所得税也将继续发生。
（2）所得税作跨期分摊时，使所得税费用与作为税前会计利润的所有所得税影响数有关联，较符合配比原则。
（3）所得税作跨期分摊时所确认的递延所得税资产和递延所得税负债，符合资产和负债的定义，从而可分别在资产负债表中可列为资产和负债。
（4）不作跨期分摊时，各年度的税后会计利润将随着暂时性差异的变动而变动，不利于预测未来盈利及现金流量。
我国《企业所得税会计处理的暂行规定》允许所得税跨期分摊，所得税跨期分摊适用于暂时性差异。
（一）递延法。本期发生的时间性差异所得税影响金额用当期税率计算，而本期转回以前发生的用当初原税率计算。税率发生变动不调整递延税款账面余额。虽保证了税率变动当期配比，却导致以后期间不配比。递延税款是一个纯递延项目，既非资产也非负债。债务法的目的是将暂时性差异的所得税影响看作资产负债表中的一项资产或一项负债。其按今后预计税率确认递延所得税资产或负债，税率变动时对递延税款账面余额调整，实质上就是夯实资产和负债，为以后各期收入和费用的配比创造了条件，保证了税率变动年度和其他年度的配比。由此可知债务法既注重资产负债表也注重利润表。递延法遵循历史成本原则，而债务法依据实质重于形式原则，打破了历史成本原则的局限。
（二）债务法。又分资产负债表债务法与损益表债务法，资产负债表法核算递延所得税的概念依据是暂时性差异，而损益表法则是时间性差异。时间性差异侧重于从收入和费用角度分析会计利润和应税所得之间的差异，因此损益表债务法以损益表为基础，强调时间性差异形成与转回是对本期所得税费用的调整。暂时性差异侧重于从资产和负债的角度分析会计利润和应税所得之间的差异，揭示的是某个时点上差异。税法与会计不一致导致资产或负债账面金额与其税基间差异。因此资产负债表债务法以资产负债表为基础，从暂时性差异本质出发分析其产生原因及其对期末资产、负债的影响。暂时性差异除了包括收入或费用因会计与税法上归属于不同期间而产生的资产或负债账面金额与税基之差异外，还包括因对资产或负债进行直接调整而产生账面金额与其税基不一致的非时间性差异。两者核算结果不同、递延所得税余额性质不同。
1、损益表债务法：
首先，基于时间性差异这一损益概念，却不能解释非时间性的暂时性差异。这部分差异只作为永久性差异直接计入当期损益而不影响以后期间，不是一种完全的债务法；
其次，税率变动时向前追溯调整，对递延税款采用现行税率调整，不考虑以后年度预期税率的变化，体现了重视历史信息的思想；
第三，将应纳税和可抵减时间性差异都放在“递延税款”里核算，很容易混淆递延税款资产和负债的意义；
第四, 各期所得税影响金额累计的结果。
2、资产负债表债务法：
首先，暂时性差异这一概念贯穿始终，为两类差异会计处理采用同样方法提供了概念依据；
其次，税率变动时向后调整，采用整个差异转回年度内的税率（可能多个）对递延所得税资产和负债两个账户余额进行调整，使其所反映的纳税影响与今后的与纳税有关的现金流量更相关。说明其更重视未来信息，更符合“债务法”名称的涵义；
第三，使用“递延所得税资产”和“递延所得税负债”概念，大大地扩展了“递延税款”的含义，并在会计处理中分开反映；第四，各期发生或转回的所得税影响金额对递延所得税资产或负债调整的结果；第五，区别于暂时性差异的不可抵扣项目和非应税项目纳税差异在实务中属于永久性差异，但涵盖项目比永久性差异少。这样，两种核算方法下本期、以后各期影响的递延所得税资产或负债金额及所得税费用金额均不相等，结果不同。
资产负债表债务法顺应了会计目标转变所引起的一系列会计思想发展变化的趋势，理论上方法更科学。依据“资产/负债观”定义收益，提供的会计信息范围更广，内容更丰富，可以促使企业对报告日的财务状况和未来现金流量做出全面评价，提高预测价值。同时逐一确认资产或负债会计与税法不一致，在某种程度上可以抵制因会计方法选择所产生的逃避税收行为。美国和国际会计准则都淘汰递延法，否定损益表债务法，要求采用资产负债表债务法。我国将制定的所得税会计准则，应定位于资产负债表债务法。